公立医院应用管理会计的探索与实践论文
一、 引言
管理会计是会计的重要分支，主要服务于单位( 包括企业和行政事业单位)内部管理需要，是通过利用相关信息，有机融合财务与业务活动，在单位规划、决策、控制和评价等方面发挥重要作用的管理活动。 现代观点认为，会计不仅是环境的产物， 而且能动地改变环境， 与社会、政治、经济、文化等环境因素紧密交织在一起，也可以“ 跨界”解决社会、政治、经济、法律等问题。 对于医院财务研究领域而言，“ 医改”这一复杂的跨界问题，恰是管理会计研究的宝贵沃土。 同时，随着公立医院竞争加剧，管理会计作为增强单位价值创造力的重要工具，也成为公立医院发展的内在需要，这就要求公立医院财务部门顺时应势，充分发挥管理会计推动医院发展的作用。医改大环境及公立医院发展的要求，给公立医院研究及应用管理会计带来了机会和挑战，本文以某大型三甲医院应用管理会计创造价值为案例，以期为该研究领域提供一些参考。
二、 管理会计在某大型三甲医院的应用案例
(一) 案例背景
某大型三甲医院( 简称 A医院)，经过数年的高速发展( 2006—2012 年医疗业务收入年均增长率 12%以上) 后，随着医疗市场竞争压力的不断增强，在选择自身发展战略时，开始由粗放式管理走向精细管理。 为配合医院战略转型，A医院财务部门也在积极转型———从“ 过去经营业绩的簿记者”成为“ 管理队伍中增加医院价值的成员”，期望为提高医院经营效率提供重要信息，参与规划和执行医院的新战略，而传统的财务会计已不能满足这一需求。为此，从 2012 年开始，在财务部门负责人的带领下，A医院整个财务团队开始以卡普兰的《 高级管理会计》及系列视频为教材， 学习管理会计理论知识， 请高校相关专家指导，对照、梳理现有体系并进行实际应用、改进，取得了较大进展及突破。
(二) 对照框架，梳理问题
管理会计是在实践中产生的科学，应用科学最初也是效率最高的方式，即对照理论及成功经验进行模仿。 A 医院对照现代管理会计理论、财务管理理论框架，梳理自身业务，列出不足及计划，如表 1 所示。框架性设计能够帮助管理层迅速找到短板，有助于建设完整的管理会计应用体系。 同时，A医院认为受人力、资源所限，应用管理会计时应避免“ 全面开花”，要根据医院实际情况，重点开展成本控制、绩效评价等应用工作。
(三) 不同目的'，不同成本
“ 不同目的，不同成本”( Different Costs for DifferentPurposes) 这句话有两层含义 ：(1) 成本是被开发出来并用于特殊目的的，成本是为特定目的服务的;(2)成本的使用方式决定了成本的计算方式，不能脱离目的谈成本。 成本信息作为管理会计信息中最重要的信息之一，医院可以利用适当的成本信息来指导其改善经营行为。 A医院从厘清成本概念、合理分类成本入手，出具及应用不同的成本数据为不同的管理目的服务。1.应用于成本核算2012 年开始实施的新医院财务、会计制度，给医院的成本核算提出了更高的要求。 对于绝大多数医院，科室成本核算仅用于内部考核及绩效分配，还没有与“ 财务大账”进行结合，这里带来的困惑就是：财务报表的“ 成本核算报表”核算结果到底要不要应用到科室考核? 财务成本核算与内部用的成本核算始终存在两张皮，要不要统一? 如何统一?“ 不同目的，不同成本”这一经典的管理会计理论，帮助 A医院迅速扫清了概念障碍，明确新制度下的成本核算目的是全面、真实、准确反映医院成本信息，强化成本意识，降低医疗成本。 而管理会计角度的内部核算目的是计量财务和非财务信息，服务于内部管理、决策、绩效考核等，解决了长期以来的实践难题。2.成本性态及分析———应用于预算及战略决策支持为使得医院预算资金安排效益最大化，按照成本性态及酌量性水平高低，A 医院将成本分为酌量性固定成本、约束性固定成本、 技术性变动成本及酌量性变动成本，并进行分析、比较，揭示医院投入要素构成( 如表 3 所示)。在预算编制时，将预算项目按酌量性、约束性进行分类，找出成本控制重点及收入结构调整依据，并按酌量水平高低确定资金安排次序，达到了较好的预算控制效果。
三、 不足及启示
本文案例的不足之处，在浩瀚的管理理论学习及实践探索中，A医院还处于起步阶段，相关人才也处于培养及储备阶段， 还需要总结成功案例经验，继续学习及应用管理会计。 管理会计是我国会计发展的“ 短板”，也是医疗机构会计理论研究及实践的短板。从目前相关研究文献来看，较多集中于作业成本法及平衡计分卡等具体方法研究， 对如何应用管理会计加强预算及绩效管理、决算分析和评价、提供决策参考等研究较少;对医院管理会计整体体系研究较多，但集中在框架和方向的概念研究中，对体系构建的具体实施方案研究较少。 希望医院同行及医院财务研究者们，借着财政部大力发展管理会计的春风，让管理会计在医疗卫生行业创造更多价值。
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